penale tributario

A seguito delle recenti e profonde modifiche introdotte dal Decreto Legislativo 14 giugno 2024, n. 87, la fisionomia del reato di omesso versamento di IVA è stata radicalmente ridisegnata, rendendo obsolete le precedenti scadenze e introducendo nuove condizioni di punibilità.

Oggi, il momento in cui il reato si considera “consumato” non è più il 27 dicembre, bensì il 31 dicembre dell’anno successivo a quello di presentazione della dichiarazione annuale. Pertanto, per l’IVA dovuta per l’anno d’imposta 2023 (la cui dichiarazione è stata presentata nel 2024), l’eventuale omissione assumerà rilevanza penale solo dopo la mezzanotte del 31 dicembre 2025.

La novità più dirompente, tuttavia, è l’introduzione di una condizione negativa di punibilità: il reato non è integrato se il debito tributario, alla data di scadenza, è in corso di estinzione mediante un piano di rateizzazione.

Per un verso, a commettere il reato di omesso versamento di IVA può essere anche un singolo operatore commerciale (i.e. società n.p. del suo legale rappresentante) operante in una ordinaria filiera di distribuzione di beni e/o servizi. Per altro verso, invece, il reato tributario in commento può emergere nell’ambito di contesti più complessi come le “frodi fiscali”. Tra queste, in particolare, la c.d. “frode carosello”, considerata la frode IVA per eccellenza.

Queste modifiche, unitamente alla codifica della crisi di liquidità come causa di non punibilità, impongono una rilettura completa della fattispecie. I tempi sono quindi più che maturi per un approfondimento sul tema.

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Il reato tributario non è punibile se interviene l’integrale pagamento dei debiti tributari, comprese sanzioni amministrative e interessi.

E’ quanto previsto dall’art. 13, D.Lgs. n. 74/2000, disposizione la cui rubrica, non a caso, si intitola “Causa di non punibilità. Pagamento del debito tributario”. Si tratta, pertanto, di una “causa di non punibilità” che, a certe condizioni, trova applicazione sia con riguardo ai “Delitti in materia di dichiarazione” e sia con riguardo a determinati “Delitti in materia di documenti e pagamento di imposte”.

Tuttavia, se è vero che il reato tributario non è punibile qualora intervenga il pagamento del debito, è altresì vero che tale principio non opera nella totalità dei casi. Ciò nonostante, l’estinzione del debito fiscale garantisce in ogni caso al reo effetti premiali non trascurabili.

Infatti, ai sensi del successivo art. 13-bis, D.Lgs. n. 74/2000, nei casi in cui non trovano applicazione “cause di non punibilità”, il pagamento integrale dei debiti tributari rappresenta comunque una considerevole “circostanza attenuante”. Esso, precisamente, garantisce una diminuzione “fino alla metà” della pena e la non applicazione di determinate “pene accessorie”. Inoltre, nei medesimi casi in argomento, il pagamento del debito tributario permette al reo di accedere al procedimento speciale di “applicazione della pena su richiesta” di cui all’art. 444 cpp (c.d. patteggiamento)

Esaminiamo l’argomento più nel dettaglio

AVVISO IMPORTANTE: Prossima Riforma dei Reati Tributari (in vigore dal 1° gennaio 2026)

Si avvisano i lettori che il D.Lgs. 74/2000, ampiamente citato in questo articolo, è attualmente in vigore. Tuttavia, a partire dal 1° gennaio 2026, sarà abrogato e le sue disposizioni confluiranno nel nuovo Testo Unico delle sanzioni tributarie (D.Lgs. 5 novembre 2024, n. 173).

I principi analizzati in questo articolo restano validi, ma i riferimenti normativi andranno aggiornati come segue:

• La “causa di non punibilità per pagamento del debito tributario”, oggi disciplinata dall’art. 13 del D.Lgs. 74/2000, sarà contenuta nel nuovo art. 89 del Testo Unico.
• La “circostanza attenuante” per il pagamento e le condizioni di accesso al “patteggiamento”, oggi disciplinate dall’art. 13-bis del D.Lgs. 74/2000, saranno contenute nel nuovo art. 90 del Testo Unico.
• Di conseguenza, tutti i reati tributari menzionati, come l’omesso versamento di IVA (art. 10-ter) o la dichiarazione fraudolenta (art. 2), avranno una nuova numerazione (rispettivamente art. 83 e art. 76).

Si precisa inoltre che gli articoli 21-bis e 21-ter del D.Lgs. 74/2000, non abrogati dal Testo Unico sulle sanzioni, verranno abrogati dal nuovo Testo Unico della Giustizia Tributaria (D.Lgs. 14 novembre 2024, n. 175).

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